Les normes comptables ne doivent pas être à géométrie variable en fonction des intérêts et pratiques des uns et des autres, comme on est en train de la voir aux Etat-Unis ou pour le secteur bancaire et financier. Construisons d'abord nos propres normes européennes et ensuite voyons comme elle peuvent s'harmoniser avec celles d'autres zones, pour aboutir à des normes internationales comportant une certaines stabilité, réalistes et utiles pour le plus grand nombre des différents utilisateurs.
Trois principes de base doivent être réformés rapidement pour donner plus de transparence aux comptes des sociétés :
- mettre fin au hors bilan,
- distinguer l'actif et le passif certain et l'actif et le passif aléatoire dans le bilan,
- utiliser simultanément la valeur d'origine ou historique et la valeur actuelle dans le même bilan.
Il faut mettre le hors bilan dans le bilan. Il ne doit plus exister de hors bilan dans les comptes des entreprises, quelque soit le secteur d'activité ou la taille de l'entreprise. Il doit exister dans le bilan une partie certaine et une partie aléatoires avec des opérations qui d'incertaines peuvent devenir certaines ou disparaitre du bilan à leur échéance.
Les normes comptables doivent intégrer une nouvelle présentation des comptes donnant de la transparence sur la totalité des engagements et transactions : sur les certains et les aléatoires.
L'utilisation de la valeur historique ou d'origine et la valeur actuelle des actifs et passifs doivent figurer en même temps dans les comptes des entreprises et organisations et faire apparaitre les plus ou moins values latentes.
Cela permet une traçabilité et une référence depuis la valeur d'origine, que l'on perd avec la seule valeur actuelle dans les comptes, cela permet des comparaisons tant dans le temps que dans l'espace géographique. Rappelons que la comptabilité et les comptes d'une entreprise ou d'une organisation ou d'un état n'est qu'une photo à un instant t de la gestion et des faits la concernant.
1- Le hors bilan doit être dans le bilan, le hors bilan doit donc disparaitre
Le bilan des comptes sociaux d’une entreprise constate les actifs et les passifs, c’est à dire les biens et créances de l’entreprise d’un coté et de l’autre ses fonds propres et ses dettes. Ces éléments sont dans le bilan de la société parce que ils sont des biens ou des engagements réels, surs et certains à la date d’arrêté des comptes.
Les éléments du hors bilan, comme les garantis, les cautions, les options, les engagements divers sont des engagement qui sont bien réels car, à la base, il y a une convention, un contrat, un accord bien défini juridiquement et signés avec des tiers. Mais ces engagements réels ne sont pas certains et surs dans leur réalisation, ils sont incertains et conditionnels, au moment de l’arrêté des comptes de l’entreprise.
En l’occurrence, on peut dire que ce sont des créances et des dettes aléatoires. Elles peuvent arriver ou ne pas arriver selon les cas et les conditions prévus dans les engagements d’origine ou selon des évènements et conditions indépendants de la volonté de l’entreprise ou complètement externes.
Mais pendant la durée des engagements, ces créances et dettes aléatoires peuvent se concrétiser et ainsi devenir des créances et dettes sures et certaines. Si à la fin de la période d’engagement, elles ne sont pas devenus sures et certaines, elles disparaissent automatiquement.
Pour intégrer le hors bilan dans le bilan, il suffit de créer de nouvelles classes de bilan, intitulées : Créances Aléatoires à l’actif du bilan et Dettes Aléatoires au passif du bilan ; et de créer aussi les sous-comptes respectifs nécessaires pour enregistrer les différentes catégories d’engagements de l’entreprise.
2- Besoin d'une transparence sur la totalité des engagements et transactions : sur les certains et les aléatoires.
Le bilan général présenterait alors un premier Total du Bilan, Réel et Certain et un second Total du Bilan, Réel, Certain et Aléatoire.
Les comptes de créances et dettes aléatoires pourraient faire l’objet de provisions et de reprise de provisions, et lorsque les éléments aléatoires deviennent surs et certains, ils deviennent des créances et dettes sures et certaines. Le compte de résultat devrait aussi avoir une nouvelle classe intitulé provisions sur éléments aléatoires qui se placerait après le résultat net pour donner un résultat net réel et certain et un résultat net réel, certain et aléatoire.
Les annexes au bilan pourraient donner plus de précisions sur les évolutions de ces comptes et sur leur contenu.
Il ne doit pas y avoir de présentation en position net d'une même catégorie d'actif et de passif aléatoires comme on peut l'observer dans certains comptes de banques. Il faut une valeur en brut et en net des provisions, mais pas un solde net actif-passif de dettes et créances aléatoires par catégorie. Cette dernière présentation ne doit pas être autorisé, car elle est non transparente pour les tiers et trompeuse sur la réalité de la totalité des engagements d'une entreprise.
Dans tous les cas, tous engagements réels pris par une entreprise devraient obligatoirement pouvoir être comptabilisés dans le bilan des comptes sociaux, sous peine de sanction pénale pour tout manquement ou omission. Le hors bilan tel qu’il est aujourd’hui n’aurait plus lieu d’exister dans les comptes des entreprises, ce qui donnerait plus de transparence aux comptes des sociétés petites ou grandes.
Il faut remarquer que les principes développés précédemment, sur la comptabilité du hors bilan dans le bilan des comptes des entreprises, peuvent s’appliquer et être mis en place, aussi bien dans les entreprises privées que dans les entreprises publiques ainsi que dans les administrations. Le manque d’informations financières existe quelque soit le type d’entreprise, l’amélioration de la présentation des éléments comptables ne pourra que contribuer à donner plus de transparence aux comptes des entreprises.
La création de nouvelles classes de comptes et sous-comptes au bilan des comptes sociaux des entreprise vues précédemment, donnerait à titre d’illustration, un bilan et un compte d'exploitation très simplifiés ayant la présentation suivante :
Bilan au 31/12/n
| Actif | Brut | Net | Passif |
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| Immobilisations incorporelles - amortissement Immobilisations corporelles - amortissement Immobilisations financière - provisions |
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| Capital Réserves Résultat
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| Actif Immobilisé |
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| Fonds Propres |
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| Provisions |
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| Actif réalisable |
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| Dettes totales |
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| Stocks Clients Autres créances
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| Dettes bancaires et financières Fournisseurs
Etat- dettes fiscales et sociales Autres dettes |
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| Disponibilités |
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| Banque |
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Total Actif Réel et Certain |
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| Total Passif Réel et Certain |
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| Créances Aléatoires -provisions aléatoires
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| Dettes Aléatoires reprises de provisiosn aléatoires |
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Total Actif Réel, Certain et Aléatoire |
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| Total Passif Réel, Certain et Aléatoire |
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Compte d'expmoitation au 31/12/n
| Débit |
| Crédit |
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| Achats Consommations intermédiaires Frais et charges de personnel Impôt et taxes autres charges |
| Chiffres d'affaires Produits à recevoir Autres produits
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| Total Charges d'exploitation |
| Total Produit d'exploitation |
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| Résultat d'exploitation |
| Résultat d'exploitation |
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| Frais financiers |
| Produits financiers |
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| Dotations aux amortissements |
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| Dotations aux provisions |
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| Résultat courant |
| Résultat courant |
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| Charges exceptionnelles |
| Produits exceptionnels |
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| Participation IS |
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| Résultat net Réel et Certain |
| Résultat net Réel et Certain |
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| Provisions sur actifs Aléatoires |
| Reprise de Provisions sur actifs Aléatoires |
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Résultat net Réel, Certain et Aléatoire |
| Résultat net Réel, Certain et Aléatoire |
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3- L'utilisation de la valeur historique ou d'origine et la valeur actuelle des actifs et passifs doivent figurer en même temps dans un même bilan dans les comptes des entreprises
Cette double valorisation dans la normalisation des comptes (en valeur d'origine ou historique et en valeur actuelle) pourra être utilisé au choix par les différents utilisateurs dans leur analyse des comptes et comme ils le souhaitent.
Elle permet aussi de réunir plusieurs types de systèmes existants déjà en un seul, sans que l'un soit imposer à l'autre, notamment entre système anglo-saxon et système européen.
La normalisation comptable internationale doit permettre de réunir les différents besoins d'un maximum d' utilisateurs des comptes des entreprises ou organisations et pas seulement pour les seules marchès financiers, mais aussi pour les besoins internes de l'entreprise et pour les tiers externes partenaires économiques et aussi pour la collectivité.
Bilan schématique avec double valorisation :
Bilan au 31/12/n
| Actif | Brut Valeur origine | Net Valeur origine | Brut Valeur actuelle | Net Valeur actuelle | Passif | Valeur origine | Valeur actuelle |
| Immobilisations incorporelles - amortissement Immobilisations corporelles - amortissement Immobilisations financière - provisions |
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| Capital Réserves Résultat
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| Actif Immobilisé |
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| Fonds Propres |
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| Provisions |
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| Actif réalisable |
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| Dettes totales |
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| Stocks -provisions Clients -provisions Autres créances - provisions
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| Dettes bancaires et financières Fournisseurs Etat-dettes fiscales et sociales Autres dettes |
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| Disponibilités |
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| Banque Liquidités |
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| Total Actif Réel et Certain |
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| Total Passif Réel et Certain |
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| Créances Aléatoires |
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| Dettes Aléatoires |
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| Total Actif Réel, Certain et Aléatoire |
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| Total Passif Réel, Certain et Aléatoire |
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Compte d'exploitation schématique avec double valorisation :
Compte d'exploitation au 31/12/n
| Débit |
| Crédit |
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| Achats Consommations intermédiaires Frais et charges de personnel Impôt et taxes autres charges |
| Chiffres d'affaires Produits à recevoir Autres produits
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| Total Charges d'exploitation |
| Total Produit d'exploitation |
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| Résultat d'exploitation |
| Résultat d'exploitation |
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| Frais financiers |
| Produits financiers |
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| Dotations aux amortissements |
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| Dotations aux provisions |
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| Résultat courant |
| Résultat courant |
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| Charges exceptionnelles |
| Produits exceptionnels |
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| Participation IS |
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| Résultat net Réel et Certain |
| Résultat net Réel et Certain |
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| Provisions sur actifs Aléatoires |
| Reprise de Provisions sur actifs Aléatoires |
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| Moins values latentes |
| Plus values latentes |
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Résultat net Réel, Certain et Aléatoire |
| Résultat net Réel, Certain et Aléatoire |
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La présentation des comptes avec la partie certaines et la partie aléatoire permettrait aussi de présenter les plus et moins values latentes générées par les écarts entre les valeurs d'origines et les valeurs actuelles, sachant que ces plus ou moins values restent latentes et virtuelles, variables donc aléatoires, tant qu'une cession ou sortie du bilan n'est pas concrétisée réellement dans les faits.
Une double valorisation dans les comptes permet d'avoir une vision à la fois actuelle ponctuelle, à l'instant t d'arrêté des comptes, mais aussi une vision économique de plus long terme dans le temps, incluant une notion de durée et de temps dans les comptes avec les valeurs d'origine et historiques.Ces dernières valeurs venant relativiser les valeurs actuelles d'un instant t.
Pour les valeurs actuelles il est aussi indispensable qu'il y ai dans les annexes des comptes les explications claires et vérifiables des méthodes de valorisation utilisée pour obtenir l'estimation des valeurs actuelles des actifs et passifs. Car il existe plusieurs méthodes de valorisation et le choix de certains paramètres, comme le taux d'actualisation, peuvent faire considérablement varier, en plus ou en moins, le résultat de la valeur de l'actif évalué.
Les comptes d'une entreprise doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de l'entreprise.
Pour les société cotée, l'Article 212-15 du Titre II information périodique et permanente du Règlement de l'AMF précise que :
" I. - Les contrôleurs légaux des comptes se prononcent sur la régularité, la sincérité et l'image fidèle des comptes annuels, consolidés, ou intermédiaires..." et aussi dans le
CHAPITRE III - INFORMATION PERMANENTE-SECTION 1 - OBLIGATION D'INFORMATION DU PUBLIC
Article 223-1
"L'information donnée au public par l'émetteur doit être exacte, précise et sincère."
Actuellement on est en droit de se demander si ces principes sont correctement respecté par certains émetteurs de sociétés cotées notamment des comptes des banques et assurances, face au manque de transparence du hors bilan et de certaines méthodes de valorisation et de calcul des provisions utilisées avec les normes IFRS.
Une réforme des normes comptables internationales parait primordiale pour restaurer plus de transparence, plus de stabilité et la confiance dans le système économique et financier, mais cela passe aussi par une réforme des instances de normalisations comptables, qui doivent être plus représentatives de l'ensemble des intervenants et opérateurs mais aussi réserver une place aux utilisateurs.
L'objectif de réforme devrait être une harmonisation des normes comptables internationales ayant pour but d'obtenir une meilleure stabilité des normes, une bonne transparence de la gestion des entreprises et répondant aux besoins des multi-utilisateurs tiers.
Auteur : Françoise Moreau-le 02-06-2009
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